IFRS 17忠實表達保險業財報

前言： 　目前保險合約之會計處理係依國際財務報導準則第4號「保險合約」（IFRS 4）規定辦理，惟IFRS 4係保險合約第一階段之過渡性準則，僅規範基本要求，允許使用多種會計實務，未對保險負債制定一致之衡量方式，導致投資人無法比較不同國家保險公司財務狀況及經營績效情況。

　國際會計準則理事會（IASB）為建立一個全球共同的保險會計準則，並使財務報告能更忠實表達保險公司財務狀況、財務績效及曝險狀態，於2017年5月發布國際財務報導準則第17號「保險合約」（IFRS 17），原訂2021年1月1日為生效日，惟影響層面較大，外界亦提出多項修正意見，爰該號公報未實施前即再修正，目前修正草案預計將生效日延至2022年1月1日。

　金管會目前正持續觀察國外實施狀況，綜合考量IFRS 17對我國保險業之影響，預計於準則生效日後至少3年（即2025年）再實施，以協助保險業順利接軌。本文將比較IFRS 4與IFRS 17主要差異，並就IFRS 17主要規定進行說明。

保險合約之衡量

　於IFRS 4下，未特別規定保險負債之衡量，故我國保險合約之衡量，係依「保險法」及「保險業各種準備金提存辦法」等相關法規計提準備金（帳列「保險負債」項下），且採用之假設（如死亡率、折現率等），係依保險法相關規定於保單發單時即鎖定，此會計實務未考量現時估計，且各國作法不一致。

　而於IFRS 17下，主係視各保險合約情況，採用依IFRS 17規定適用之衡量模型，包括一般衡量模型（GMM）、變動收費法（VFA）、保費分攤法（PAA）等衡量保險合約負債，採現時估計，即於各資產負債表日採用最近之資訊進行估計。

　IFRS 17以現時資訊作為估計基礎，能夠反映現時之負債水準，尤其在利率大幅變動時期，若仍以過去利率鎖定計算保險合約負債，將導致公司負債及股東權益水準偏離實際情形。以我國市場狀況來說，保戶在民國90年前購買之保單，保單預定利率通常6％以上，故保險公司係以該利率折現計算保險負債。

　然而後續市場利率一路下滑，10年期政府公債利率由民國82年約7.5％水準降至105年1％左右，保險公司若以現行市場利率重新折現計算，保險合約負債水準勢必會攀升，導致股東權益部位降低。

保險收入之認列

　於IFRS 4下，我國保險公司自保戶收到保費且核保通過，即會認列保費收入，並依法認列準備金（帳列營業成本項下），其收入認列時點與提供服務時點無法搭配；而於IFRS 17下，保險公司須以服務交換收入，向保戶收錢但尚未提供服務前，先認列保險合約負債，僅能在提供服務後，於綜合損益表中認列收入。

　因保險合約期間長，IFRS 17保險收入認列方式，類似長期工程合約隨著工程的進行逐步認列損益，因此，IFRS 17引進合約服務邊際（CSM）概念，CSM係公司在保單生效日時，對於該保單全期所預估之利潤，由於在保單生效日，服務尚未提供，利潤尚未實現，故CSM於該日係屬保險合約負債之一部分，續於後續服務提供時，考量經驗調整及未來現金流量估計變動後，逐期認列為收入。

　但若保單全期預估是虧損，虧損部分應全額立即認列損失。此外特別強調，保險合約最終之損益，並不會因實施IFRS 17就增加或減少，只是認列的年度不同。

資產負債表及綜合損益表之表達

　有關資產負債表之表達，相較於IFRS 4下，係將準備金提存結果列報於保險負債項下，在IFRS 17規定下，保險合約將依風險、產品、發單年度及獲利程序區分為不同群組，再以IFRS17之衡量模型衡量各保險合約之群組，並分別列報於保險合約資產或保險合約負債，不同群組不得合併表達。

　至於綜合損益表之表達，相較於IFRS 4下以營業收入、營業成本、營業費用區分之表達方式，與一般產業相同，無法明確拆分經營保險業務成果及投資績效，未來IFRS 17實施後，表達方式改區分為「保險本業損益」及「投資損益」兩大部分，閱表者可知悉該公司保險本業及投資所產生之損益情形，以清楚瞭解公司之經營狀況及財務穩健度。

財務報表附註揭露

　因IFRS 17衡量方式的改變、涉及更多的判斷等因素，未來採用IFRS 17後，將要求揭露更多質化及量化資訊，可分為三大面向（見附表）。

　此等揭露將有助於財務報表使用者，了解保險公司之財務狀況及經營績效，進而提升保險公司之財務透明度及不同保險公司財報之比較性。

結語：

　IFRS 17高度複雜且將對保險業者造成全面性的影響，除了財務報表金額及呈現大幅改變外，保險業者內部系統亦須配合調整。另投資人分析保險公司之方式及所關注的指標亦將隨之改變，例如未來CSM金額大小及攤銷期間可能將成為應關注的指標之一。

雖然此準則變動幅度及導入成本相當重大，但IFRS 17將可給予投資人一個全球一致、更高品質的保險業財務報表，長期而言亦有助於保險公司提升內部管理能力及產業發展，因此無論保險業者或投資人皆應及早瞭解及因應IFRS 17所帶來的影響。

（台灣證券交易所提供，呂淑美整理）