IFRS16租賃解析 搞定十大關鍵（上）

價值美金2.8兆元 (約新台幣90兆元)的公報

　國際會計準則理事會（IASB）主席Hans Hoogervorst於今年1月份發布IFRS16「租賃」準則公報時曾指出，當前全球掛牌公司經估計持有美金3.3兆元的租賃承諾，其中有超過85％，亦即美金2.8兆元（約新台幣90兆元，相當於21個台積電市值），並未於資產負債表中揭露。這個落差導致現行經營模式係透過營業租賃使用所需設備的企業，與自行投入資金購置或以融資租賃取得相同設備的企業，其財務報表失去可比較性。

　IFRS16最主要目的正是要解決這個不一致問題。本號公報是自2019年1月1日以後開始之年度期間適用，若企業已適用IFRS15「客戶合約之收入」，則得提前適用IFRS16；於國內的生效日期則視主管機關認可時間而定。

　承租人未來必須就所有租賃合約在資產負債表認列使用權資產及租賃負債；IFRS16對承租人的租賃是採單一會計處理模式。也就是說，承租人不再將租賃合約分類為營業租賃或融資租賃，而是一律（短期及小額租賃例外）將租賃合約認列於資產負債表，即將使用租賃資產（標的資產）的權利認列為「使用權資產」，未來支付租金的義務認列為「租賃負債」。

　如此一來，所有的租賃合約都被視為是以融資方式取得資產的使用權利，承租人再也不能透過營業租賃進行資產負債表外融資。同時，損益表上也不再認列租金支出，而是分別以使用權資產的折舊費用，及租賃負債已攤銷後的利息費用來表達。

　廣泛影響所有產業，其中航空運輸業者、零售業者或其他承租重大租賃資產之企業影響較大。

　多數航空業者營業載客用的飛機或零售業者承租的店面，在目前IAS17之規定下，是以營業租賃入帳。未來轉換至IFRS16後，資產及負債同時增加，將導致企業的財務槓桿提高。若企業與銀行間之借款合約或其他融資合約已約定負債比率等相關限制時，將有不利的影響。

　此外，相關費用的認列：折舊原則上採直線基礎，利息採有效利率法，併同認列的結果將使得租賃相關費用於租賃期間內以前高後低的方式呈現，造成在承租資產初期的每股盈餘與過去相比出現下降的情況。

　尤有甚者，對於航空業者及其他通常以外幣承租資產之企業，更面臨使用權資產屬非貨幣性項目係以歷史匯率衡量，而相對租賃負債卻屬貨幣性項目係以收盤匯率衡量，導致承租期間持續出現匯兌損益的情況。該等企業宜盡早評估前述影響，評估是否須調整經營模式、重新議定債務合約或進行外匯避險等。

出租人則大致維持現行IAS17下之處理方式

　出租人之租賃則採雙重會計模式，亦即，仍應視是否移轉附屬於出租資產之所有權之幾乎所有風險與報酬來判斷是屬於融資租賃或營業租賃，相關會計處理與IAS17也沒有實質差異。

　不過，IFRS16下與承租人不同的是，原始衡量後，出租人後續不需要持續評估租賃期間之變動或承購權之行使與否。此外，仍有部分特殊議題例如：租賃的定義、售後租回及轉租等會計處理與現行作法有所差異，請參閱本文以下說明。

租賃的定義更聚焦於「控制」

　租賃的定義表面看來與現行準則一致。然而，IFRS16應用指引及釋例卻顯示與目前做法有些微差異。IFRS16更聚焦於辨識何方「控制」一項租賃資產之使用。過去在IFRIC4「決定一項安排是否包含租賃」下，可能因為承租人取得某資產之全數產出商品，但並非就產出數量支付固定單價或依市場價格之酬金而被視為租賃；未來在IFRS16下，還需要另外考量承租人是否控制租賃資產之使用而定。

　也就是說，只有在客戶有權利控制一項資產之使用，並且同時取得因為使用這項資產所產生之實質所有經濟效益時，才視為租賃。此等規定恐將影響民營電廠的某些電力銷售合約或航運公司的部分貨物運送合約。

　不符合租賃定義的合約則可能視為勞務合約，而依據IFRS15處理。（本文作者陳雅琳、林琇宜皆為安侯建業聯合會計師事務所執業會計師、陳淑芬為協理；本文未完，明日待續）